Todos nós lembramos da Teoria dos Conjuntos. É um dos primeiros temas abordados quando começamos a estudar matemática. O que pouca gente sabe é que a Teoria pode nos ajudar a entender mais sobre como funciona a Mecânica Contábil. Quer saber como? Então assista a mais este vídeo promocional de pré-lançamento do meu Livro FUNDAMENTOS DE CONTABILIDADE.
Já
sabemos que a identificação da ideia-núcleo é fundamental para o desenvolvimento
de uma boa instrução processual.
A
dúvida agora é: como identificar a ideia-núcleo numa análise processual?
A
minha dica é simples: considere a ideia-núcleo como se fosse o SUJEITO de uma
oração. O Restante é o predicado.
Gramaticalmente
falando, aprendemos que o Sujeito é o destinatário de uma DECLARAÇÃO, de uma AFIRMAÇÃO
ou de uma INFORMAÇÃO. Nas instruções processuais não é diferente. Vamos a
alguns exemplos:
|
Título
da Infração |
Sujeito |
Declaração/Afirmação/Informação |
|
“Ausência de
envio dos balancetes referentes ao exercício de 2018” |
Balancetes |
Ausência
de Envio |
|
“Diferenças a
recolher das contribuições patronal e dos servidores da prefeitura X” |
Contribuições
(patronal/servidores) |
Diferenças
de Envio |
|
“Recolhimento
de contribuições Previdenciárias em atraso e ausência de cobrança de juros e
correção monetária” |
Contribuições/Juros
(2 sujeitos) |
Recolhimentos
em atraso (sujeito “Contribuições”) Juros/Correção
monetária não cobrados (Sujeito “Juros”) |
|
“Recebimento
de contribuições previdenciárias por documentos inadequados” |
Contribuições
Previdenciárias |
Documentos
inadequados de recebimento |
|
“Não
estabelecimento do plano de custeio constante da avaliação atuarial” |
Plano de Custeio |
Não estabelecimento |
|
“Ausência de
registro de depreciação dos bens móveis do balanço patrimonial” |
Registro de Depreciação |
Ausência |
|
“Ausência de
detalhamento nas notas explicativas” |
Notas Explicativas |
Ausência |
|
“Ausência de inventário
analítico” |
Inventário analítico |
Ausência |
|
“Desatualização do livro tombo” |
Livro Tombo |
Desatualização |
Perceba que os diversos sujeitos relacionados
(balancetes, contribuições, plano de custeio, etc.) correspondem a termos RETIRADOS DO
TÍTULO DA INFRAÇÃO, isto é, do problema ao redor do qual a instrução irá se
desenvolver. Portanto, não precisa inventar a roda!! O título do problema já te
dá a solução!!
Identificados os sujeitos, o restante – em linhas
gerais – corresponde ao predicado. E este também deverá ser RETIRADO DO TÍTULO
DA INFRAÇÃO. Mais uma vez: não precisa inventar a roda!!
A fim de não errar na identificação do predicado
oriente-se SEMPRE pelo conteúdo que está expresso no título: é uma DECLARAÇÃO? É
uma AFIRMAÇÃO? Ou é uma INFORMAÇÃO a respeito do sujeito? A partir delas ficará fácil também encontrar o sujeito: a declaração/afirmação/informação é sobre quem?
Algumas vezes é fácil identificar o predicado, pois
ele vem expresso apenas por uma palavra-chave, como “desatualização”, “ausência”,
“não estabelecimento”, etc. Outras vezes, é preciso “pescar” a palavra-chave ou
as palavras-chaves no título que declaram/afirmam/informam algo do sujeito: “recolhimentos
em atraso” ou “juros/correção monetária não cobrados”. A fim de ficar “craque”
nessa habilidade, comece a fazer alguns exercícios. Logo, logo você irá perceber
que os termos que expressam os predicados irão “saltar” aos vossos olhos no
momento que você ler o título da infração.
Para saber se você encontrou os predicados e seus
respectivos sujeitos corretamente, ao juntá-los O CONJUNTO DEVERÁ FAZER SENTIDO, mesmo que se
dispense preposições/conjunções/artigos ou outros elementos gramaticais que
gravitam em torno dos termos essenciais da oração. Vamos ver: “Ausência de
envio balancetes”; “Diferenças de envio contribuições”; “Recolhimentos em
atraso contribuições” ou “Não estabelecimento plano de custeio”.
Note que o conjunto ENCERRA UMA IDEIA COMPLETA não
deixando dúvidas sobre o problema a ser debatido. Se esse SENTIDO COMPLETO não
for alcançado, você deverá refazer o processo de identificação de ambos os
termos (sujeito e predicado).
Pois bem. Cada um desses elementos encerra uma
IDEIA-NÚCLEO. Por outro lado, ao reuni-las numa afirmação identifica-se uma
IDEIA-NÚCLEO MAIS ABRANGENTE que eu chamo de ideia-núcleo composta, uma vez que
ela é constituída por ideias-núcleo singulares representadas pelo sujeito e pelo predicado.
Finalizada essa etapa você estará pronto para
desenvolver sua instrução. E aqui tenho um outro segredo para você: toda a sua
instrução será desenvolvida em torno do predicado. Este, por sua vez, SEMPRE indicará: um FAZER
(ação) ou um NÃO FAZER (omissão).
Não esquecer de uma coisa: em auditoria
governamental/controle externo ou interno as infrações ocorrem sempre quando há
uma DISCORDÊNCIA entre a conduta descrita numa lei ou num regulamento e a conduta identificada nos trabalhos de
campo. Exemplifiquemos.
1 - A norma diz: “o gestor deverá enviar os balancetes”
(conduta de FAZER). Entretanto, a auditoria identificou que “não foram enviados
os balancetes” (conduta de NÃO FAZER).
2 - A norma diz: “ gestor deverá recolher as
contribuições previdenciárias patronal/servidor” (conduta de FAZER). No
entanto, a auditoria identificou que “Faltaram ser recolhidas algumas
contribuições patronal/servidor” (conduta de NÃO FAZER).
Portanto, o desenvolvimento da instrução deverá se
orientar a partir desta divergência (entre o desejo da norma e a conduta do
gestor. Os detalhes da divergência ESTÃO NO PREDICADO. É no predicado que se
encontram TODOS OS ELEMENTOS/DETALHES que deverão ser levados em consideração
na instrução.
Vejamos isso no primeiro exemplo. O título da infração
é: “Ausência
de envio dos balancetes referentes ao exercício de 2018”. Pois bem. A partir dele
alguns questionamentos precisam ser considerados na análise: não houve envio em
todos os meses do ano de 2018 ou o problema ocorreu em alguns meses? Note que
esse questionamento NÃO ESTÁ NO TÍTULO. O título é apenas O RESUMO DA INFRAÇÃO.
Você deverá procurar esse detalhe no processo que você estiver analisando.
A etapa seguinte é confrontar o conteúdo do
predicado com as justificativas apresentadas pelo gestor. Depois do confronto, o
analista deverá apresentar SUA CONCLUSÃO sobre a conduta do gestor. Se atender ao
desejo da norma ou não, de forma CONCLUSIVA e MAIS CLARA POSSÍVEL. Aqui, o
analista deve tomar uma posição perante o problema. Deve adotar um ponto de
vista, fundamento em tudo aquilo que leu e consultou a respeito dessa infração.
Somente após é que ele deverá passar para a próxima infração a ser analisada.
Fica a dica.
Alipio Reis Firmo Filho
Conselheiro Substituto – TCE/AM
Uma das grandes dificuldades que percebo é que quem analisa a defesa apresentada por um agente público - refiro-me, em especial, àquelas produzidas perante um tribunal de contas - tem dificuldade de encontrar a IDEIA-NÚCLEO ao redor da qual deve desenvolver sua análise. Vejamos a seguir um exemplo disso (o que está na fonte vermelha é a resposta do gestor. Na fonte azul está a análise correspondente da resposta):
O título do problema está em negrito. É a partir dele que a ideia-núcleo deve ser identificada. No caso, o problema identificado pela auditoria foi a "inexistência de comprovantes que demonstrem a legalidade da execução da despesa".
O gestor, ao responder à indagação, ADJETIVOU tais comprovantes. Ele disse que tais comprovantes estão representados por DOCUMENTOS FISCAIS E CONTÁBEIS e os PROCESSOS DE PAGAMENTO DAS DESPESAS. Bem, como ele adjetivou o que era AMPLO (documentos) então essa é a IDEIA-NÚCLEO ao redor da qual a análise deve se desenvolver.
Note, porém, que a análise só se debruçou sobre os processos de pagamento das despesas. Nada disse sobre os documentos fiscais e contábeis. Aqui, já temos uma lacuna na análise. A ideia-núcleo não foi discutida suficientemente. O servidor que fez a instrução deveria também desenvolver sua análise sobre os documentos fiscais e contábeis, mas não o fez. Desta feita, algumas lacunas permaneceram em aberto na análise quanto a tais aspectos: os documentos fiscais e contábeis estão ou não estão no processo? (lacuna 1). Se estão, o conteúdo dele comprova ou não comprova a legalidade na execução das despesas? (lacuna 2). Se não comprova, por que não comprova? (lacuna 3). Se comprova, por que comprova? (lacuna 4).
Ou seja, tudo tem que ser suficientemente analisado. Note também que um questionamento leva a outro, como se fosse uma análise em cadeia. Se toda a trajetória da análise for percorrida pelo analista então você terá certeza que iniciou, desenvolveu e CONCLUIU o que tinha que analisar. Você ESGOTOU o conteúdo analisado com relação a este ponto. Lembre-se: não pode haver faltas ou omissões!!!
Por fim, outro aspecto que precisa ser destacado e que ajuda na organização da análise a partir da identificação da ideia-núcleo é que a palavra-chave encontra-se no título: COMPROVANTES. É ao redor-dela que deve se desenvolver toda a análise. Tais comprovantes podem ser: uma nota de empenho, uma ordem bancaria, notas fiscais, recibos, ordem de autorização da despesa, etc. Veja que o termo COMPROVANTE comporta uma multiplicidade de documentos, todos ligados à execução da despesa.
Muito bem. De posse dessa informação o analista deverá identificar QUAL O DUCUMENTO QUE ESTÁ SENDO QUESTIONADO. Ou, ao contrário, são todos eles??? Essa procura é muito importante para a organização e desenvolvimento da análise, pois ela será seu FIO CONDUTOR. Ou seja, se , por exemplo, o documento referido no título for a ausência de notas de empenho, então o analista deverá procurar saber se há nos livros contábeis e fiscais essa informação. Se foi a ordem bancária ou notas fiscais, deverá também proceder da mesma forma. Evidentemente que este procedimento só será adotado se tais livros foram apresentados pelo gestor. O mesmo ocorre com os processos de pagamento que, na situação em análise, todavia, não foram apresentados inviabilizando, portanto, a análise.
Em síntese: antes de começar a desenvolver sua análise procure identificar a IDEIA-NÚCLEO. Ela poderá estar no título da irregularidade e/ou na resposta apresentada pelo gestor.
Alipio Reis Firmo Filho
Conselheiro Substituto - TCE/AM
Há muitas semelhanças entre uma Casa e o Patrimônio Contábil.
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Prof. Alipio Reis Firmo Filho
NA CERIMONIA ALUSIVA AOS 185 ANOS DA QUERIDA POLÍCIA MILITAR DO AMAZONAS, TIVE A HONRA DE SER DISTINGUIDO COM A Medalha Tiradentes. A ENTREGA OCORRERÁ HOJE, 21/04/, NO LARGO SÃO SEBASTIÃO, ÀS 19:00.
Texto publicado na Coluna do Autor (Coluna Gestão) no Fato Amazônico (www.fatoamazonico.com.br)
Alcançar o bem-estar
social e o desenvolvimento econômico de uma nação não é tarefa fácil. Isso depende da combinação de inúmeros fatores
como recursos naturais, clima, temperatura, localização geográfica, perfil
populacional (cultura/educação) e ideologia político-administrativa. Conforme
se vê, não há fórmulas mágicas. Não existe uma combinação perfeita. Cada um se
vira como pode.
Porém, nesse difícil
tabuleiro de xadrez muitas nações encontraram sua vocação. Alemanha, Japão, EUA
e Dinamarca estão entre elas. Foram capazes de proporcionar às suas populações
excelentes níveis de serviços públicos, além de gerarem renda e emprego muito
acima da média mundial.
Conquanto não haja uma
“receita de bolo”, a história econômica de muitos países dá algumas pistas do
que pode dar certo. Uma delas é aproximar a pesquisa da economia.
A equação é muito
simples.
As universidades têm o
que o setor privado procura, isto é, conhecimento; enquanto as empresas podem
funcionar como verdadeiros laboratórios de pesquisa.
Essa combinação serviu para
impulsionar a economia alemã e certamente colaborou para que o país ocupasse a
terceira posição entre as nações que mais ganharam o Prêmio Nobel. Ao todo,
foram 109 conquistas.
Mas...como isso pode
funcionar? É muito simples.
A maior parte das
empresas não possuem um centro de pesquisa e desenvolvimento de produtos.
Trabalham na base da tentativa/erro. Tentam emplacar seus produtos e serviços
no mercado, movidas apenas por insights, deduções e intuições. Orientadas pelo
conhecimento empírico muitas até alcançam níveis de produção bastante
atraentes, mas que não possuem sustentabilidade gerando avanços e retrocessos
sem fim.
Outras até sabem o que precisam
e dispõem de vultosas somas de recursos para investir, mas não possuem capital
intelectual para alavancarem seus produtos.
Aqui as universidades
podem ajudar. E muito!!
Neste exato momento em
que você me lê estão circulando no País centenas de projetos de pesquisa nas
universidades brasileiras, muitos deles de interesse do setor produtivo. O
problema é que o próprio setor produtivo não tem conhecimento dessas investigações.
Por outro lado, faltam recursos financeiros para financiá-los. O que vem dos
cofres públicos é muito aquém do desejado. Constantes cortes orçamentários só
pioraram a situação deixando as pesquisas de pés e mãos atados.
Mas existe um outro
problema com nossas pesquisas.
Uma boa parte delas são
pesquisas apenas de laboratório, que pouca ou nenhuma utilidade prática
possuem. Não possuem conexão com a realidade. Não estou eu aqui a afirmar que a
Ciência também não fale por meio da boca de investigações com esse perfil. Muito
pelo contrário. Em se tratando de conhecimento científico tudo é aproveitável e
útil para alargarmos as fronteiras do aprendizado. No entanto, tais pesquisas
bem que poderiam se inspirar nas necessidades e demandas da cadeia produtiva do
País. Foi assim que muitas nações deram um salto no seu desenvolvimento.
Poderíamos fazer o mesmo.
Vejamos.
As universidades possuem
o que falta ao setor produtivo: capital intelectual. O setor produtivo, por sua
vez, dispõe de abundantes disponibilidades financeiras que poderiam irrigar os
cofres dos laboratórios de pesquisa. Ambos se ajudariam mutualmente gerando uma
combinação perfeita e potencialmente produtiva. Seria como atear fogo em mato
seco.
Nesse cenário, a
remuneração dos docentes/pesquisadores poderia até ser complementada com (atraentes)
royalties obtidos na produção e comercialização dos projetos que eles atuaram como
colaboradores.
Nesse cenário, os benefícios
seriam incontáveis: educação, pesquisa, setor produtivo, remuneração do
profissional da docência e, principalmente, a população em geral que contaria
com mais renda, emprego e bem estar social.
Por meio dessa combinação
perfeita, quem sabe não emplacaríamos nosso primeiro Prêmio Nobel tupiniquim.
Alipio Reis Firmo Filho
Conselheiro
Substituto/TCE-AM e Doutorando em Gestão
A Emenda Constitucional n. 109/2021 trouxe uma importante novidade
envolvendo as relações financeiras entre os poderes. Mediante inserção do §
2o. no art. 168 da CF, determinou expressamente que "O saldo financeiro decorrente dos recursos entregues
na forma do caput deste
artigo deve ser restituído ao caixa único do Tesouro do ente federativo, ou
terá seu valor deduzido das primeiras parcelas duodecimais do exercício
seguinte".
O
dispositivo se refere aos repasses de duodécimos previstos no caput do referido
art. 168: Os recursos correspondentes às dotações orçamentárias,
compreendidos os créditos suplementares e especiais, destinados aos órgãos dos
Poderes Legislativo e Judiciário, do Ministério Público e da Defensoria
Pública, ser-lhes-ão entregues até o dia 20 de cada mês, em duodécimos, na
forma da lei complementar a que se refere o art. 165, § 9º.
Na prática,
o novel dispositivo diz que, caso haja sobra de recursos de duodécimos
recebidos do Poder Executivo por parte de qualquer dos demais poderes - inclusos
ministério público, tribunais de contas e defensorias - o resíduo terá que ser
devolvido aos cofres do tesouro (federal, estadual ou municipal).
Entendo que
o novel dispositivo constitucional merece maiores reflexões à luz do que
estabelece alguns dos princípios que fundamentam a autonomia e a separação dos
poderes. A preocupação é legítima, pois, se de alguma forma tais princípios
forem mitigados, então se impõe a inconstitucionalidade do mencionado § 2o.
Vejamos.
No que diz
respeito às relações entre os Poderes, a Carta Constitucional ressalta algumas
características.
Logo em
seu art. 2º define que: “São Poderes da União, independentes e harmônicos entre si, o
Legislativo, o Executivo e o Judiciário”. Mais adiante, em seu art. 18
pontua: "A organização
político-administrativa da República Federativa do Brasil compreende a União,
os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, todos autônomos, nos termos
desta Constituição". O inciso III, do § 4º, do art. 60, por sua vez, reafirma
o Princípio da Separação dos Poderes como intocável por emendas à Constituição
(cláusula pétrea).
Em primeiro plano, há que se questionar qual o alcance
e o significado dos termos “independência” e “autonomia”.
Alguns autores os tomam por sinônimos, a exemplo De
Plácido e Silva. Outros, entretanto, conquanto reconheçam muitas semelhanças
entre ambos, entendem que a independência possui significado mais amplo que a
autonomia, reconhecendo que esta última integra a primeira sendo, portanto, um
de seus requisitos. Entre esses últimos está o festejado magistério de José Maurício Conti.
De fato. O termo “independência” remete à
ausência de qualquer comando ou autoridade sobre aquilo que é considerado
independente. Por outro lado, a autonomia se refere ao poder de se
autogovernar, de definir sua própria conduta. Nesse sentido, ambos os termos se
situam praticamente no mesmo ambiente. Discursões à parte, os dois termos não admitem qualquer
interferência externa no trato e manejo dos negócios de uma instituição ou de uma
pessoa.
A respeito do significado do termo “independência”
– considerado em relação ao Poder Judiciário - Clèmerson Merlin Clève assinala que ela
se manifesta por meio de duas características fundamentais: (i) a autonomia institucional
e (ii) a autonomia funcional. Para estes nossos comentários, a primeira nos interessa mais de perto.
Segundo
o mesmo autor, a autonomia institucional se revela por meio (1) do autogoverno,
(2) da autoadministração, (3) da inicialidade legislativa e (4) da
autoadministração financeira.
Em sentido
lato, a autonomia financeira pode ser concebida como a capacidade de uma
entidade ou instituição de cumprir seus compromissos por meio de seus próprios
fundos. Também pode ser vislumbrada quanto à participação dessa entidade ou
instituição na administração de seus recursos. Por outro lado, a limitação da
autonomia financeira traz prejuízos ao autogoverno e à autoadministração, uma
vez que para várias situações aquela é corolário dessas últimas. Ex: a gestão dos
benefícios distribuídos entre os colaboradores de uma instituição depende
grandemente da disponibilidade financeira. Sem esta é impossível alcançar
aquela. Em outras palavras, sem plena autonomia financeira não há como haver
plena autonomia administrativa e de governo.
Ora, fazendo-se um paralelo entre tais
considerações e o disposto no parágrafo segundo introduzido pela EC/2021, algumas importantes conclusões
podem ser extraídas.
A primeira é de que a obrigatoriedade de
devolução das sobras de recursos de duodécimos por parte dos Poderes Legislativo
e Judiciário e do Ministério Pública e Defensoria Pública, conforme exige o mencionado
dispositivo, traz prejuízos à autonomia financeira desses órgãos e poderes e, por
arrastamento, infringe princípios constitucionais irremovíveis (art. 2º c/c art.
18; e inciso III, § 4º, art. 60). Como dispor de autonomia funcional se lhes
faltam a autonomia financeira? Da forma como foi redigido, o novel dispositivo
reduziu os demais órgãos e poderes a
meras unidades gestoras do Poder Executivo!! Como se lhe tivesse de pedir as
bençãos ou integrassem sua estrutura administrativa!! Uma completa inversão de
valores!!
Nunca é demais ressaltar que a natureza jurídica
dos repasses realizados pelo Poder Executivo aos demais poderes e ao Ministério
Público e à Defensoria Pública são juridicamente diferentes dos repasses feitos
aos seus próprios órgãos (ministérios, secretarias estaduais e municipais, autarquias,
fundações públicas e empresas estatais dependentes).
A uma, porque, em relação a esses últimos, as transferências
têm por finalidade realizar programas de governos que são da titularidade do Chefe
do Poder Executivo, portanto, de sua inteira responsabilidade; o que não
acontece com a finalidade dos repasses realizados sob a forma de duodécimos. É
oportuno destacar que no que diz respeito a estes, o Tesouro (federal,
estadual, municipal) funciona como mero agente arrecadador dos recursos e não
como seu titular. Algo semelhante às receitas arrecadadas pela União e repassadas
para os estados e municípios à conta dos Fundos de Participação dos Estados e
dos Municípios que o STF reconheceu como sendo da titularidade desses entes
federativos e não da União.
O § 2º introduzido pela EC 109/2021 transmuda
completamente essa ordem de coisas. Transforma em recursos do Poder Executivo o
que a Constituição Federal determinou que fosse entregue aos órgãos e demais
poderes.
Por outro lado, da forma como está, o citado
dispositivo estimula a ineficiência no manejo dos duodécimos, infringindo o
Princípio da Eficiência previsto no caput do art. 37 da CF.
É que pela regra do dispositivo, eventual
economia de recursos realizada pelos ordenadores de despesas dos demais órgãos
e poderes resultarão em sobras de recursos que, indubitavelmente, lhe imporá a
obrigatoriedade de devolvê-los ao tesouro, como se fizessem parte da estrutura
do Poder Executivo respectivo. Ou seja,
estimula-se o gasto desenfreado ao final do exercício, justamente para se fugir
à obrigatoriedade da devolução.
Por fim, vale ressaltar o teor da ADIn 2.238-5
cuja medida cautelar foi deferida pelo STF por unanimidade, suspendendo o § 3º
do art. 9º da LC n. 101/2000, que autorizava o Poder Executivo a proceder à
limitação de empenho (segundo os critérios definidos na lei de diretrizes
orçamentárias), caso os demais poderes e o ministério público não o fizessem no
prazo estipulado. Conquanto a referida ação de inconstitucionalidade ainda não
tenha sido julgada pela Suprema Corte, a medida cautelar concedida, de uma
certa forma, deixa transparecer que os recursos financeiros dos poderes e do
ministério público estão acobertados por sua autonomia financeira e
orçamentária.
Considerando, pois, todo o exposto, o § 2º introduzido pela EC n. 109/2021 no art. 168 da CF merece ser discutido com mais amplitude, a fim de se averiguar sua natureza constitucional que, em meu breve entendimento, não se revela sólido o suficiente se analisado à luz dos Princípios da Autonomia e Separação dos Poderes.
Para nossa reflexão.
Alipio Reis Firmo Filho
Conselheiro Substituto – TCE/AM
